不拋棄繼承,而運用協議分割遺產之方式分配被繼承人遺產以節省稅負。

《例一》被繼承人林君於84年5月1日死亡,配偶尚未過世,膝下有二男二女,其中次男不幸為重度殘障。林君辛苦多年擁有 :

²         土地甲、乙、丙、丁四筆,公告現值總額各為20,000,000元、9,000,000元、12,000,000元、3,000,000元, 土地四筆價值合計:44,000,000元

²         房屋一棟,死亡當時評定現值為800,000元

²         銀行裏尚有活期儲蓄存款300,000元、定期存款1,000,000元

其兒女於84年9月申報遺產稅,其中配偶、次男長女、次女皆拋棄繼承,由長男一人繼承,應繳多少遺產稅?若不拋棄繼承,可否節省稅負?

本案計算如下:

(一)若配偶、次男、長女及次女皆拋棄繼承時:

a. 遺產總額:46,100,000 元 

²         包括:土地四筆價值:44,000,000元

²         房屋一棟:800,000元 

²         銀行存款:1,300,000元

b. 免稅額:7,790,000元

c. 扣除額:1,560,000元

²         親屬扣除額:450,000元(長男一人)

²         喪葬費:1,110,000元

d. 課稅遺產淨額:36,750,000元

Ø          46,100,000 7,790,000 1,560,000 36,750,000元

e. 應納遺產稅額:10,134,000元

Ø          36,750,000 × 稅率33% 累進差額2,568,300 9,559,200元

(二)配偶、次子、長女及次女皆不拋棄繼承時:

a. 扣除額提高為:12,930,000元

²         配偶扣除額:4,450,000元

²         親屬扣除額:計1,800,000元(子女四人合計)

²         殘障特別扣除額:5,570,000元

²         喪葬費:1,110,000元

b. 課稅遺產淨額:25,380,000元 

Ø          46,100,000 7,790,000 12,930,000 = 25,380,000元

c. 應納遺產稅額:5,807,100元

Ø          25,380,000 × 稅率33% 累進差額2,568,300 5,807,100元

(三)合法繼承人全部繼承,比長子一人繼承而其他繼承人拋棄時節省了3,752,100元遺產稅。

Ø          10,134,000 6,768,000)= 3,752,100元

繼承人等為使遺產由繼承人中之一人繼承,多以拋棄繼承之方式達成,惟實務上可以協議分割繼承之方式辦理,如此即可享有遺產及贈與稅法第十七條第一項第一至五款之各項扣除額又可達成遺產分配之目的,例如本案例繼承人等可不拋棄繼承而將被繼承人所遺之財產中不動產協議由長子繼承,銀行存款之大部分亦由長子繼承,僅活期儲蓄存款三十萬元由配偶及其他三子女繼承,即可達成遺產由長子繼承之目的又可節省3,366,000元之遺產稅,惟繼承人宜考量其他繼承人不拋棄繼承是否會發生困擾再決定以何方式辦理較妥。

法令依據:

a. 遺產及贈與稅法第十七條

b. 財政部67年8月8日台財稅第35311號函規定:「繼承人於繳清遺產稅後,持憑遺產稅繳清證明書辦理遺產繼承之分割登記時,不論繼承人間如何分割遺產,均不課徵贈與稅。」

c. 有關拋棄繼承相關規定,請參照民法第1174至1176-1條。

 

公共設施保留地、政府開闢或其他無償供公眾通行道路之優惠 :

被繼承人遺有公共設施保留地,政府開闢或其他無償供公眾通行之道路土地,遺產稅有何優惠嗎?

《例二》上例林君遺有之四筆土地中,甲地為都市計畫內公園用保留地,另一筆丁地為政府開闢供公眾通行之道路,而林君配偶及子女皆不拋棄繼承。如果繼承人申報時主張扣除上述二筆土地價值,將可減少可觀之稅負。

計算如下:

a. 不計入遺產總額3,000,000元(丁地)

b. 遺產總額43,100,000元

Ø          20,000,000 9,000,000 12,000,000 800,000 1,300,000 43,100,000元

c. 免稅額7,790,000元

d. 扣除額合計:32,930,000元

²         配偶扣除額:4,450,000元

²         親屬扣除額:1,800,000元

²         殘障特別扣除額:5,570,000元

²         喪葬費:1,110,000元

²         公共設施保留地:20,000,000元

e.課遺產淨額4,500,000元

Ø      43,100,000 7,790,000 32,930,000 2,380,000元

f.應納遺產稅額318,000元

Ø      2,380,000 × 稅率7% 累進差額635,000 103,100元

法令依據

a. 都市計畫法第42條:「都市計畫地區範圍內,應視實際情況分別設置左列公共設施用地:

²         道路、公園、綠地、廣場、兒童遊樂場、民用航空站、停車場所、河道及港埠用地。

²         學校、社教機關、體育場所、市場、醫療衛生機構及機關用地。

²         上下水道、郵政、電信、變電所及其他公用事業用地。

²         本章(都市計畫法第四章)規定之其他公共設施用地。

b. 都市計畫法第50條-1:「公共設施保留地……因繼承或因配偶、直系血親間之贈與而移轉者,免徵遺產稅或贈與稅。」

c. 遺產及贈與稅法第十六條第十二款規定:「被繼承人遺產中經政府闢為供公眾通行道路之土地或其他無償供公眾通行之道路土地,經主管機關證明者,不計入遺產總額。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分,仍應計入遺產總額。」

 

農業用地、三七五租約土地之優惠

被繼承人遺有農業用地、三七五租約土地有何優惠嗎?

《例三》上例林君遺有之四筆土地中,除二筆為公園、政府開闢之道路外,另二筆土地:乙地為農業用地,且未訂有三七五租約,地上有荔枝等農作物價值為十萬元,由繼承人繼續經營農業生產、丙地則訂有三七五租約,繼承人申報時檢附相關證明文件主張扣除,將可節省可觀之稅負。

計算如下:

a. 不計入遺產總額3,000,000元(丁地)

b. 遺產總額39,200,000元

Ø          20,000,000 9,000,000 100,000 12,000,000  × 2/3(地上農作物)(丙地以2/3計價)800,000 1,300,000 39,200,000元

c. 免稅額7,790,000元

d. 扣除額合計:42,030,000元

²         配偶扣除額:4,450,000元

²         親屬扣除額:1,800,000元

²         殘障特別扣除額:5,570,000元

²         喪葬費:1,110,000元

²         公共設施保留地:20,000,000元

²         農業用地:9,000,000元

²         地上農作物:100,000元

e. 課說遺產淨額0元

Ø                                                                                          39,200,000 7,790,000 42,030,000 =  10,620,000元

f. 應納稅額0元

法令依據:遺產及贈與稅法第17條第6款 , 財政部67年8月2日台財稅第35163號函規定:遺產土地訂有375租約者,依平均地權條例第77條規定,按公告現值1/3予以減除後辦理估價。」

 

利用人壽保險節稅

《例四》例一林君五十歲時購買人壽保險公司之人壽保險,保額8,000,000元,每年需繳保費500,000元,已指定法定繼承人為受益人,如林君於七十歲逝世,可領得保險理賠35,000.000元,依遺產及贈與稅法第十六條第九款規定此人壽保險理賠金額全數免稅。(林君之遺產如例一,且配偶及子女無人拋棄繼承)

林君七十歲死亡,其繼承人獲得保險理賠35,000,000元,此項金額不計入被繼承人遺產總額,不必核課遺產稅。故,本案應納遺產稅額與案例一(二)相同即:6,768,000元而繼承人獲得的保險理賠金額不必課稅,且可以之繳納遺產稅,減輕了繼承人的負擔。

a. 不計入遺產總額:3,000,000元(丁地)

b. 遺產總額:39,200,000元

Ø          20,000,000 9,000,000 100,000 12,000,000  ×  2/3(地上農作物)(丙地以2/3計價)800,000 1,300,000 39,200,000元

c. 免稅額:7,000,000元

d. 扣除額合計:40,700,000元

²         配偶扣除額:4,000,000元

²         親屬扣除額:1,600,000元

²         殘障特別扣除額:5,000,000元

²         喪葬費:1,000,000元

²         公共設施保留地:20,000,000元 

²         農業用地:9,000,000元

²         地上農作物:100,000元

e. 課說遺產淨額:0元

Ø      39,200,000 7,000,000 40,700,000 =  8,500,000元

f. 應納稅額:0元

如林君於五十歲時未投保,又省吃儉用未花費,該筆原打算投保之金額,以年利率7%計算,至林君死亡時假如剩下10,700,000元,須計入林君遺產總額。計算如下

a. 遺產總額:56,800,000元

Ø          46,100,000 10,700,000 56,800,000元

b. 免稅額:7,000,000元免稅額:7,790,000元

c. 扣除額:12,930,000元(見例一)

d. 應納遺產稅額:10,299,000元 

Ø          56,800,000 7,000,000 11,600,000 × 稅率33% 累進差額2,307,000 9,338,100元

由此可知,林君於五十歲時如未投保,而該筆金錢於林君七十歲死亡時未花用,比起林君自五十歲投保,每年繳500,000元,遺產稅相差了3,531,000元,且林君之繼承人尚須籌錢繳交遺產稅,負擔頗為沉重。 法令依據:遺產及贈與稅法第十六條第九款

 

保險節稅注意 :

法院判決臨終大買保險課遺產稅! 富人利用躉繳保險避稅遭到棒喝 94年

針對納稅人購買鉅額保單規避遺產稅作法,台北高等行政法院最近判決指出,納稅人一次繳清保險費方式投保,是將其即將成為遺產的現金,經由躉繳投保手段,待其身故後,再轉換為保險給付,性質是規避遺產稅,讓繼承人獲得與其繼承相當的所得,實質上經濟利益的享受者為繼承人,該保險費應列入遺產總額課稅。

設籍台北市的朱君等人之父於民國83年3月死亡,由朱君等8人共同繼承,並於83年11月辦理遺產稅申報,經台北市國稅局核定遺產總額為3億3萬元,遺產淨額為2億5千餘萬元,應納遺產稅額1億餘元,其中,針對朱君以一次繳納保險費部分遭按所漏稅額處一倍罰鍰部分,朱君等人不服,認為朱父生前以一次繳保險費1,200萬元,不屬於行為時遺贈法所稱「具有財產價值的權利」,遂提起行政訴訟。

  朱君主張,朱父與壽險公司訂立的「養老契約」,是以朱父為要保人,朱君等人為被保險人及受益人的死亡及生存的混合性保險契約,一次給付保險費後,保險契約生效,自此因保險契約所生的利益即歸由受益人享有,在要保人未拋棄指定受益人的處分權前,要保人固有變更受益人之權,但訂立契約時,要保人即已指定被保險人為受益人,於要保人未變更受益人之前,所生的利益自屬要保人指定的受益人,不可僅以要保人依契約有變更受益人之權,即認定為「其他一切有財產價值的權利」。

  國稅局堅稱,該保險契約種類是10年期躉繳養老保險契約,性質上屬保險法中所稱的年金、生存及死亡保險,按保險法規定,保險費付足1年以上者,要保人即有質借的權利,為具現金價值的有價證券。

最後台北高等行政法院在92年度訴字第1005號判決中指出,雖然朱父業已死亡,並未變更受益人,固難僅以要保人有變更受益人的權利,即謂其屬朱父的遺產。但稅法公平負擔的原則,不僅止於形式公平,更應就核實課稅原則,非以應有、擬致稅捐基礎為計算。

  亦即,朱父投保的動機,顯是將其即將成為遺產的現金,經由投保的方法一次繳清保險費1,200萬元,待其身故後,轉換為保險給付,性質是規避遺產稅,讓繼承人獲得與其繼承相當的所得,經濟利益的享受者為繼承人。據此,台北高等行政法院駁回朱君行政訴訟。

 

財政部及稅捐機關決定引用實質課稅原則,對於高所得者在重病期間,以投保巨額躉繳保險者,將相關保費視為債權遺產課稅,並初步獲得台北高等行政法院支援,這有可能引發保險業與投保人間的糾紛,已令保險業界相當震撼。在實際的案例中,台北市國稅局對一宗在死亡前二日投保巨額躉保險的案例,認為被繼承人投保養老型保險契約並一次躉繳巨額保費,這屬於資本性及儲蓄性質的保險,將這筆保費視為債權遺產課稅,而高等行政法院也支援這種做法。根據財政部通知金管會各稅捐機關發現躉繳型保單,共有九大類型的租稅規避方式,其中一個明顯的特點就是,多數是在重病期間投保,或被保險已被檢查出有重病,再投保高額的保險,因此,這也是財政部查核的重點。

對於這類以高額保單規避遺產稅的做法,目前應該儘速進行修法,加以規範,以免稅捐機關引用實質課稅原則,在保險公司與投保人之間,形成糾紛。因為按照法律規定,並沒有限制以躉繳方式投保高額保險,若覺得這是一種租稅規避方式,則應考慮修法,使得保險公司與納稅人之間均可有明確的遵循方向。

 

買保險規避遺產稅破功 :

保險局擬建立躉繳保單通報系統壽險業五大節稅招術將成錯誤示範

  金管會保險局已指示壽險公會建立「躉繳保單通報系統」,有錢人生前高額投保的避稅操作,將變得更難逃稅網。保險避稅操作已成箭靶,廣大壽險業務員為客戶規劃節稅保單,勢將被迫改弦易轍,過去壽險行銷五大節稅招攬術,恐皆因此一一破功。

財政部賦稅署近期盯上不當保險避稅行為,透過保險局及壽險公會等研議防堵對策。據表示,賦稅署曾提供若干民眾所繳總保費較保額為高的實際案例,認為是民眾以買保險方式轉成保險金型態後,明顯規避遺產稅。

壽險業務人員利用保險避稅所作的五大慣用保險規劃手法,今後將成為錯誤示範如下:

u        高齡或死亡前短期投保,躉繳保費高於保額或遺產稅。

u        新契約預繳多年保費,使保費支出高於保額。

u        「免體檢件分散投保」,意圖踰越現行每家保單投保金額不得超過6,000萬元的限制。

u        年邁父母向子女借錢投保,核保後立即以保單貸款方式,將錢還給子女,行政法院認定保單現金價值為贈與行為。

u        保單滿期前,將滿期受益人變更為非要保人,行政法院認定此為贈與行為。

壽險業者指出,監理機關已要求各保險公司加強「財務核保」作業,即業者在核保時,必鬚根據保戶身份及所得等,決定他可以投保多少金額;此外,壽險公會目前也正在研議建立「躉繳保單通報系統」,藉此瞭解民眾是否有購買躉繳(保費一次繳足)保單金額偏高,或累計投保金額過高等情事,稅捐單位並將據此查核有無不當避稅行為。 

由於購買高額或躉繳保單者,大多屬於財力較佳的民眾,有關將來躉繳保單通報制度的建立,多數壽險業者私下擔心,可能有客戶資料被迫曝光,進而成為同業挖牆角對像之虞。不過,業者也指出,現行每張保單投保壽險最高金額限定為6,000萬元(14歲以下者依保險法規定限額為200萬元),但真正一次買足6,000萬元保額的件數不多

,大多會以分散多家投保,例如在每家保險公司分別投保3,000萬元,十家投保累計金額就達3億元。這也是為何要建立壽險業通報制度的道理所在。

 

死亡前九年內繼承財產之優惠 :

被繼承人死亡前繼承之財產,已納遺產稅者,可以減免遺產稅嗎?

《例五》被繼承人何君八十五年七月一日死亡,遺有土地五筆(死亡日該五筆土地公告現值總計三千萬元)、銀行存款二百萬元,該五筆土地係何君死亡前三年繼承其父之財產,且已繳納過遺產稅,何君遺產由其配偶及二子女繼承需繳納遺產稅嗎?

解析

本案何君之繼承人應納遺產稅額,計算如下:

a. 不計入遺產總額30,000,000元

b. 遺產總額2,000,000元

c. 免稅額7,790,000元

d. 扣除額合計:6,460,000元

²         配偶扣除額:4,450,000元

²         親屬扣除額:2 × 450,000元

²         喪葬費:1,110,000元

e. 遺產淨額0元

Ø                                                                                          2,000,000 7,790,000 6,460,000   12,250,000

f. 應納遺產稅額0 元

若該五筆土地,係何君死亡前6年至9年內繼承之財產且已繳納遺產稅,者,可按年遞減扣除80%、60%、40%、20%。

1)何君繼承之5筆土地為其死亡前6年繼承之遺產已納遺產稅者,應納遺產稅計算如下:

a. 遺產總額32,000,000元(30,000,000 2,000,000)

b. 免稅額7,790,000元

c. 扣除額合計:30,460,000元

²         配偶、親屬扣除額、喪葬費計:6,460,000元

²         死亡前六年繼承之遺產已納遺產稅扣除額:30,000,000×80﹪=24,000,000元

d. 遺產淨額0元

Ø                                                                                          32,000,000 7,790,000 30,460,000 = -6,250,000

e. 應納遺產稅 0元

2)設何君繼承之五筆土地為其死亡前七年繼承之遺產已納遺產稅者,應納遺產稅計算如下:

a. 遺產總額32,000,000元

b. 免稅額7,790,000元

c. 扣除額合計:24,460,000元

²         配偶、親屬扣除額、喪葬費計:6,460,000元

²         死亡前七年繼承之遺產已納遺產稅扣除額:30,000,000 × 60% 18,000,000元

d. 遺產淨額:0

Ø      32,000,000 7,790,000 24,460,000 250,000元

e. 應納遺產稅額:0

Ø      

3)若何君繼承之五筆土地為其死亡前八年繼承之遺產已納遺產稅者,應納遺產稅計算如下:

a. 遺產總額32,000,000元

b. 免稅額7,790,000元

c. 扣除額合計:18,460,000元

²         包括:配偶、親屬扣除額、喪葬費計:6,460,000元

²         死亡前八年繼承之遺產已納遺產稅扣除額:30,000,000 × 40﹪12,000,000元

d. 遺產淨額7,200,000元

Ø                                                                                          32,000,000 7,790,000 18,460,000 5,750,000元

e. 應納遺產稅額783,000元

Ø                                                                                         5,750,000×稅率15﹪累進差額357,000 505,500元

4)設何君繼承之五筆土地為其死亡前九年繼承之遺產已納遺產稅者,應納遺產稅計算如下:

a. 遺產總額32,000,000元

b. 免稅額7,790,000元

c. 扣除額合計:12,460,000元

²         配偶、親屬扣除額、喪葬費計:6,460,000元

²         死亡前九年繼承之遺產已納遺產稅扣除額:30,000,000 × 20﹪6,000,000元

d. 遺產淨額13,200,000元

Ø      32,000,000 7,790,000 12,460,000 11,750,000元

e. 應納遺產稅額:2,175,000元

Ø                                                                                          11,750,000×稅率26﹪累進差額1,257,000 1,798,000元

故納稅義務人在申報被繼承人遺產稅時,應注意被繼承人有無死亡前九年內繼承之財產,且已納遺產稅者,若有此類財產,可主張扣除,以節省遺產稅。 法令依據:遺產及贈與稅法第十六條第十款及第十七條第七款

 

利用夫妻贈與節稅 :

利用夫妻間贈與規劃財產,以節省遺產及贈與稅。

《例六》王君平時勤儉,至50歲已擁有龐大財產,包括土地6筆公告現值共計80,000,000元、房屋三棟現值合計為20,000,000元、某上市公司股票200,000股、銀行存款一千萬元,王君夫妻感情融洽,膝下有2男2女,皆乖巧上進,一天(84年2月3日)享用晚餐後,王君看著太太及兒女覺得很滿足只是不經意生起一個疑惑:若百年以後,如何讓他們保有如現在一般優渥的生活,又可少繳遺產稅或贈與稅呢?

如王君未做任何規劃,假設王君於隔天(84年2月4日)突然意外 死亡遺有如上述之遺產,當天該股票收盤價為80元,配偶及子女皆繼承,王君之遺產稅計算如下:

a. 遺產總額126,000,000元

Ø          80,000,000 20,000,000 80 × 200,000 10,000,000 126,000,000元

b. 免稅額7,790,000元

c. 扣除額:7,360,000元

²         配偶扣除額:4,450,000元

²         直系血親卑親屬扣除額1,800,000元

²         喪葬費:1,110,000元

d. 應納遺產稅額:41,693,000元

Ø                                                                                                126,000,000 7,790,000 7,360,000× 稅率41% 累進差額 5,507,000 34,941,500元

若王君當天就想通了,於隔天(84年2月4日)贈與太太土地3筆計40,000,000元、房屋三棟20,000,000元、上市公司股票100,000股(收盤價每股80元)、銀行存款8,000,000元,林君若於87年12月28日仙逝,假設遺產及贈與稅法第12條-1規定之各項金額均未調整,王君財產沒有增加,除贈與太太之財產外,其財產亦未減少,遺產剩下土地三筆計40,000,000元、房屋0棟、上市公司股票100,000股(死亡日收盤價亦為每股80元)、銀行存款2,000,000元,配偶及子女皆繼承,王君之贈與稅及遺產稅計算如下:

(一)84年2月4日贈與稅計算如下:

a. 不計入贈與總額76,000,000元

b . 贈與總額0元

c. 應納贈與稅額0元

(二)87年王君逝世,其繼承人需繳之遺產稅如下:

a. 遺產總額50,000,000元

Ø          40,000,000 0 80 × 100,000 2,000,000 50,000,000元

b. 免稅額7,790,000元

c. 扣除額:7,360,000元

d. 應納遺產稅額9,705,000元

Ø    50,000,000 7,790,000 7,360,000) × 稅率33% 累進差額2,307,000 9,193,500元

惟王太太若本身亦有龐大之財產,且身體欠安,有可能較王君早過世,贈與給太太可能無法達成減稅目的反而增加太太的遺產稅,所以在作租稅規劃時宜多方考量。

遺產及贈與稅法第15條規定:「被繼承人死亡前二年內贈與下列個人之財產,應於被繼承人死亡��

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